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| SRC-1285 （执笔人：文重萍） 2006年10月11日 |
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随着社会主义市场经济体制的日益完善和内部审计地位作用的不断提高，内部审计项目的质量控制也受到广泛的关注。对内部审计机构和内部审计人员来说，内部审计项目质量控制就象内部审计生命线一样，与内部审计的形象、声誉以致生存和发展息息相关。加强内部审计项目质量控制，就必须充分认识和牢牢把握内部审计项目质量控制的主要途径。近几年，广大交通行业内部审计机构和人员在审计实践中努力探索和创新，在加强内部审计项目质量控制方面积累了丰富的实践经验和宝贵的理论思考。在众多内部审计项目质量控制途径中，加强审计项目全过程质量控制，建立健全审计项目质量控制管理制度体系及合理使用人力资源，全面提高审计人员综合素质是三个主要的途径，从这三大途径入手，进行全面协调的系统控制管理，审计项目的质量控制将会得到根本保证。
一、加强内部审计项目全过程质量控制
内部审计同外部审计相比，由于所处地位不同，职责功能不同，审计项目全过程所涵盖的内容也不尽相同。其差异性突出地表现在内部审计项目全过程在前后阶段都会比外部审计具有独特的延长线。内部审计项目全过程应当包括：审计项目计划立项、审计项目审前调查和审计方案制定、审计人员配备、审计取证、审计记录及工作底稿编写、审计报告编写与审核、审计结果落实整改、审计项目档案整理保管、审计项目质量考核评比及责任追究等主要环节。其中审计项目计划立项、审计结果落实整改是具有内部审计特点的两个重要环节，也是比一般外部审计有所延伸的控制内容。总结内部审计项目质量控制的新鲜经验，针对质量控制普遍存在的薄弱环节，审计项目全过程质量控制中以下一些突出问题应引起足够的重视。
（一）审计项目计划立项的战略战术考虑
内部审计机构是企事业单位组织内的常设机构，内部审计工作带有连续性。按现代内部审计的理念，内部审计不仅要监督评价组织经营活动和内控系统，而且要帮助组织实现目标，为组织提供增值服务。以企业为例，近几年交通行业中许多大型企业围绕培育自己的核心产业竞争能力和赢利能力，在拓展市场、企业整合、系统控制、科学管理等方面走出了新路。内部审计能否跟上企业前进的步伐，配合企业发展中遇到的热点、难点问题进行审计，很关键的一点，就是看我们制定的年度审计项目计划是否体现企业发展变化中的审计需求。如果审计看不到企业急需解决的管理和效益问题，而停留在传统的财务收支审计方面，审计就会落后于形势，审计项目也就失去了价值。因此内部审计项目年度计划，甚至五年期间的审计规划都应有战略的考虑，在审计范围、审计重点等方面对审计项目的安排进行结构性调整，适当增加管理审计、效益审计及为特定经营管理目标服务的专项审计内容，通过审计项目计划安排体现内部审计的战略发展。
在审计项目计划立项过程中对每一个审计项目的定位，应当考虑如何集中有限的审计资源，在每一个审计项目中做到主题明确、重点突出，保持审计力量的优势状态。这就需要在单个项目中适当控制和缩小审计范围。根据一些单位的经验，在没有特定需要情况下，尤其是在管理审计或效益审计中，适宜一次审计只针对某一个管理环节或一个投资项目进行深入细致的审计，尽量减少盲目的泛泛的全面审计。因此，细化审计项目分类，推广适应被审计单位审计需求特点的个性化审计，有助于审计机构贯彻“全面审计、突出重点”的方针，有利于采用“集中优势兵力打歼灭战”的战术，有利于审计项目质量控制的把握及控制审计的风险。
审计项目计划立项把握的好，在总体上不断拓展审计的范围和影响，在每个审计项目上又力求做深做透，就会为审计项目质量控制在前期打下良好的基础。
（二）审计过程的工作记录
内部审计在实施审计项目过程中，目前普遍存在的薄弱环节是，没有充分完整的审计工作记录。在长期的审计实践中，内部审计人员已习惯一般的审计取证和审计工作底稿编制，尽管审计取证和审计工作底稿编制还存在许多不够准确、不够完整的问题，审计证据和工作底稿的复核、分析也有待进一步加强，但在内部审计人员心目中毕竟普遍有了基本的概念。然而，审计过程中的审计工作记录或称审计日记，却还没有引起广大内部审计人员的足够重视，在有的单位甚至还是空白。
审计工作记录，是用书面形式完整记录审计人员运用各种审计手段检查审计事项的具体内容，比如查阅了那些帐表凭证、文件资料、现场查看、个别询问、函证回复等等，它是对审计人员实际完成工作量和工作方向的实时记录。审计工作记录同审计工作底稿之间的主要区别就是，前者着眼于过程的记录，后者着眼于结果的记录。审计工作底稿是编写审计报告的主要依据，审计工作记录只是审计人员实际工作情况的记录，不管是否发现问题，不管是否有审计结果，只要审计过程中所作的事就要概要的记录下来。这种审计过程的工作记录，不仅体现了审计工作的严肃性，增强了审计人员的责任心，而且一定程度上还可以通过对审计工作记录的检查，帮助判断审计结果是否准确完整。尤其是通过样本抽查发现的问题，审计人员如有真实完整的审计工作记录，就可以看出在哪些方面抽查了多少数量的样本，问题是否带有普遍性及问题的严重程度就会有进一步分析判断。有了明确细致的审计工作记录，对于防范审计风险，实现审计人员的自我保护也具有重要意义。
《审计机关审计项目质量控制办法（试行）》中规定了以审计日记的形式记载审计工作的具体内容，很值得内部审计借鉴。在加强审计工作记录时，最值得关注的是其真实性，因为有些审计过程的记录是不便复核的，某方面材料是否看了，抽查的数量是否属实，只有审计人员自己知道。如果虚假地记录工作量，就会对相关的判断造成误导，也会危及审计项目的质量。
（三）审计结果的落实整改
现代内部审计的一个重要特征是帮助组织实现目标。内部审计如果仅仅是发现问题，反映问题，已不能满足经营管理者的需要，仅仅提出审计建议，而没有监督落实整改的措施，审计建议就会流于形式，审计结果就会半途而废。近几年，许多单位都在积极探索加强审计结果落实整改的有效方法。有的单位实行审计结果落实整改责任办法，对需要落实整改的有关事项，明确责任人、督办人、整改结果反馈时间。通常被审计单位负责人作为落实审计结果的责任人，上级有关业务职能部门作为相关问题的落实督办人，责任人和督办人在规定时间内应将落实整改的具体情况书面反馈到审计部门，重要的落实整改事项结果还应向更高层次领导报告。审计部门还定期对落实整改的情况进行检查，核实书面反馈的有关情况，防止落实整改走形式、走过场。对于重要或复杂的审计结果落实整改事项，审计部门还应根据需要安排后续审计，通过连续性的跟踪审计，促进问题的解决。
实践证明，审计决定和建议如能得到真正落实，并对组织加强管理和提高效益切实有帮助，才能从实效上证明审计项目质量是好的，审计行为才能真正得到价值体现。内部审计把审计结果落实整改环节纳入到审计项目的全过程质量控制，正是体现了现代内部审计的重要特点，同时也是对内部审计项目实施过程发现问题的判断评价意见是否准确，处理意见和建议是否切实可行的一种实践检验。许多单位通过加强审计结果的落实整改工作已经形成共识，内部审计机构积极主动地把监督审计结果落实整改当作自己的职责，不仅有效保证了审计项目的质量控制，提高了内部审计在组织管理体系中的地位和作用，而且也体现了科学管理的基本规律。
（四）审计项目质量的考核评比和责任追究
一个生产企业，如果没有产品的质量检验和相应的责任制度，产品质量就难以保证，这已经成为人们的共识。然而审计项目质量的考核评比和责任追究却还没有引起内部审计的足够重视，这是当前内部审计项目质量控制的又一个薄弱环节。
内部审计应树立审计项目质量考核评比和责任追究的观念，并相应开展这方面的工作，在实践中逐步总结审计项目质量考核评价的办法和标准以及责任追究的适当形式。有些单位已经开始了这方面的探索和尝试。有的单位尝试建立审计项目台账管理，把审计过程中审计人员的工作效率情况、质量情况进行实时记录，如审计工作底稿复核中发现的取证遗漏，分析判断错误，审计报告修改和征求意见中发现的不当之处等等。对与审计项目质量关系密切的情况进行记录是为考核评比提供原始的信息基础，对审计人员来说，通过这样的形式也有助于增强审计责任感。有的单位对审计报告、审计档案进行评比，评选优秀的审计报告和优秀的审计档案，从正面树立审计项目的精品样板，对审计人员学习成功的经验，提高审计项目质量也有着积极的意义。
审计项目质量的责任追究是一件严肃而又政策性很强的事情。内部审计项目质量责任主要指没有遵循国家有关内部审计规定和准则，在审计项目中发生重要错漏，造成审计失败以致给实现组织目标造成损害应负的责任。一般的应以批评教育为主，比较严重的应运用薪酬和岗位调整等手段给予必要的处罚，个别构成犯罪的要依法追究刑事责任。
二、建立健全内部审计项目质量控制管理制度体系
内部审计项目质量控制必须建立健全管理制度体系，制度建设是管理控制的基础。制度建设应当是全面的，各项制度之间是协调配合的，构成完善的制度体系。内部审计项目质量控制管理制度体系，按功能作用区别，可以划分为二大类制度，一是针对审计项目全过程各业务环节制定的工作程序、业务标准等操作制度。二是监督管理审计项目质量所需的考核激励办法及责任制度。前者是制度中的基础，是规定和指导审计人员进行审计项目质量控制的操作守则，后者是促进前者规则能有效执行的保障制度。两者相辅相成，缺一不可。
（一）审计项目操作制度
国家内部审计的法规和内部审计准则已经规定了内部审计的基本程序和审计各重要环节的基本要求，这些都是内部审计项目质量控制必须遵循的基本制度。但是仅有基本制度是不够的，内部审计应结合各单位审计实践总结提炼审计项目实施各环节所需的程序和工作标准。例如针对审计报告审核程序，有的单位规定了三级审核的具体程序：审计报告初稿由项目主审起草完毕后，首先在审计小组中进行讨论修改，参与人员可以提出意见，使审计报告能够充分表达审计小组的整体意见；其次应经过审计部门负责人的二轮审核，第一轮是在向被审计单位发送征求意见稿之前，审计部门负责人应对报告的基本内容、反映问题及所提建议把关，确认没有大的问题再发送征求意见稿；第二轮在被审计单位反馈意见后，还应根据反馈的意见进行复核及文字修改；最后在正式上报公司领导审批前，还可由公司主管审计领导进行审核或征求相关业务部门意见。审计报告经过不同层级不同阶段的审核，就会使审计报告提高反映情况和问题的准确性，对问题的分析认识及所提的审计意见和建议也会具有较高层次的视野。
针对各类审计项目的特点，内部审计还应制定各种细化的审计标准。例如在财务收支审计中，对各类资产负债的审计，应当进行哪些抽查、盘点、核对、分析，针对审计风险较大的部分应当进行哪些更加深入的关联对比、复核等等，都可以用审计标准或审计指引的形式对审计人员加以指导。对管理审计、效益审计，也应该针对这些审计的特点，制定所需采用的特殊检查方法和分析方法。细致的审计标准能够帮助审计人员在审计中实施足够的检查并按准确的途径得到审计结果，也是审计提高效率，减少差错和遗漏的一种保证。
（二）审计项目质量的监督保障制度
如何保证审计项目的操作制度能够有效执行？如何激励审计人员自觉主动的进行审计项目质量控制？这就需要制定一系列适合本单位实际的审计项目质量监督保障制度。首先对审计项目的操作制度执行情况应有相应的检查制度，如在审计各环节中规定的复核制度，审计工作记录及审计项目完成情况的有关考核统计表格等等，通过制度明确实施检查的责任人、检查方式和检查内容。另外，审计项目质量控制也应有阶段性的检查评估，并有相应的激励和处罚办法。有的单位对审计项目质量各重要环节制定评分标准，定期进行打分评比，审计机构和审计人员都可以相对量化的取得审计项目质量成绩，在此基础上进行考核，奖勤罚懒，奖优罚劣就更有依据和说服力。
三、合理使用人力资源，全面提高审计人员的综合素质
内部审计项目质量控制离不开人的因素，审计过程的实施、制度的建立和执行都与审计人员的专业水平和职业操守密切相关。以人为本，合理使用人力资源，全面提高审计人员的综合素质，就为内部审计项目质量控制提供了内在的动力。也可以说，人力资源是实现内部审计项目质量控制的不可或缺的重要资源。现代内部审计越是发展，越是需要审计人员掌握多方面的知识，并具有高尚的职业道德。作为内部审计组织，如何培育和提升审计人力资源的水平，是实现可持续性审计项目质量控制的长远战略问题，如何运用有限的审计人力资源则是做好每个审计项目质量控制的现实问题。当前，在合理使用审计人力资源，全面提高审计人员综合素质方面，有几个主要问题值得注意。
（一）合理配置审计项目的人力资源
一个企事业单位审计机构的人力资源是极其有限的，即使是大型企业集团也很难做到审计人员有固定的详细分工。因此审计项目的人力资源配置即审计小组的组成，既要考虑专业胜任能力，又不能脱离审计人力资源的实际。内部审计对审计范围内的企事业单位具有长期连续审计的职责，审计人员应尽可能有适当分工，一段时间内分别关注联系某一部分单位，并侧重于承担某一类型审计项目，有助于形成某一方面的专家。审计小组的组长即审计项目主审，尽可能选择比较熟悉被审计单位情况，审计经验比较丰富的审计人员担任。主审的综合素质是审计项目质量控制的一项重要因素，必须慎重安排并配以适当的协助人员，使审计小组有足够的能力和经验胜任审计项目工作。根据某些审计项目的特殊性，还应善于使用相关专业的非专职审计人力资源。如基建工程审计，借用工程预算专业人员参与审计，就可以提升审计小组的专业能力。
（二）坚持多元化培训，提高后续教育力度
审计队伍需要保持相对稳定，而审计工作又需要审计人员的知识不断更新，解决这一矛盾的办法就是要坚持多元化的培训，提高后续教育的力度。所谓多元化培训包含多种方式和多方面知识的培训。审计机构应有计划有步骤地安排审计人员参加一些较高层次的短期培训，比较系统的更新知识，同时利用各种资源组织经常性的内部培训和工作研讨，此外应鼓励支持审计人员业余时间接受相关学历或专业进修教育。组织的培训活动除审计、财会专业外，也应涉及审计工作相关的企业管理、经济法规、市场营销、计算机技术等等。根据工作需要，审计队伍也可以适当配备非财务专业人才满足人才结构的多元化需要。
审计人员的后续教育必须是持续性的，而不能当作阶段性的工作时松时紧。审计机构应在工作计划中把后续教育工作放在重要位置并进行目标考核，提高后续教育的力度。
（三）培育企业文化，提高审计人员职业操守
人是需要有一点精神的，内部审计人员的工作精神集中体现在具有高尚的职业操守方面，既要有客观公正、求实谨慎的精神，又要有爱岗敬业，认真投入的精神。一个人的职业操守跟职业道德风貌相关，一个团队的职业操守同企业文化的形成紧密相连。良好的企业文化对于审计队伍形成高尚品德，保持旺盛的工作精神具有重要的基础保证。作为企事业单位组织和内部审计机构应高度重视并致力于培育良好的企业文化，使审计人员处于团结和谐，创新进取的氛围中，在审计项目中才会有更多精力投入，才会焕发更多的主观能动性和创造性。
加强内部审计项目全过程质量控制，建立健全内审项目质量控制管理制度体系及合理使用人力资源，全面提高审计人员综合素质，这三个主要内部审计项目质量控制途径之间不存在矛盾，而是互相依存，相辅相成，不可偏废。审计项目质量控制是一个系统工程，既要有外在的制度约束、岗位职责和过程管理，又离不开内在知识水平、业务经验和职业操守。只有从三大途径同步入手，既有战略的眼光，又有脚踏实地的务实精神，把内部审计项目质量控制工作做深做细，做长做实，内部审计项目质量控制的良好局面才会实现和长久保持下去。
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